O poder sancionatório do Estado não se manifesta apenas no Direito Penal. No campo tributário, ele também impõe multas, restrições e impactos patrimoniais significativos. Ainda assim, princípios semelhantes recebem tratamentos distintos nessas duas esferas.
As áreas do Direito têm relativa autonomia, mas há intersecções entre elas que instigam reflexões com impactos jurídicos relevantes. Um exemplo são os limites de aplicação de princípios semelhantes, porém aplicados de forma distinta: o princípio do in dubio pro reo, do Direito Penal e Processual Penal, e o princípio do in dubio pro contribuinte, do Direito Tributário Sancionador.
No Direito Penal, o princípio do in dubio pro reo encontra fundamento na presunção de inocência e no devido processo legal (art. 5º, LVII e LIV, da CF/88), bem como no art. 386, VII, do CPP. No Direito Tributário Sancionador (relativo às infrações tributárias), o princípio do in dubio pro contribuinte, além dos princípios constitucionais mencionados, encontra fundamento no art. 112 do CTN.
Ambos buscam limitar o poder do Estado, porém na primeira seara é aplicado de forma ampla, e na segunda de forma restrita, explica-se. Na esfera penal, no julgamento de um crime cujo depoimento central seja de uma autoridade policial dotada de fé pública, o acusado não será condenado caso não haja outras circunstâncias probatórias (STJ – AgRg no AREsp: 2810938 RS 2024/0453887-3, Pub.: DJEN 30/04/2025).
No entanto, na esfera tributária sancionatória, no julgamento, por exemplo, de um auto de infração, a palavra do agente fiscal ganha suficiência probatória superior, com potencial para afastar o princípio do in dubio pro contribuinte (TRF-3 – ApCiv: 50141066920234036105, Pub.: 25/11/2025).
Ainda que se admita que a postura mais rígida decorre da responsabilidade objetiva do agente nos casos de infrações tributárias (art. 136 do CTN), o que não é aceito no Direito Penal, o próprio STJ entende que a responsabilidade do contribuinte ao cometer ilícito fiscal pode ser sopesada mediante a aplicação do in dubio pro contribuinte (STJ, REsp: 699700 RS 2004/0154557-1, DJ 03/10/2005), destaca-se:
TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA. EQUÍVOCO NO PREENCHIMENTO DO FORMULÁRIO DE AJUSTE SIMPLIFICADO. ART. 136 DO CTN. INFRAÇÃO TRIBUTÁRIA. RESPONSABILIDADE OBJETIVA DO AGENTE. BOA-FÉ DO CONTRIBUINTE E INEXISTÊNCIA DE DANO OU DE INTENÇÃO DE O PROVOCAR RECONHECIDAS PELO TRIBUNAL DE ORIGEM. JULGAMENTO BALIZADO PELA EQÜIDADE E PELO PRINCÍPIO IN DUBIO PRO CONTRIBUINTE. AFASTAMENTO DA MULTA. I – Apesar da norma tributária expressamente revelar ser objetiva a responsabilidade do contribuinte ao cometer um ilícito fiscal (art. 136 do CTN), sua hermenêutica admite temperamentos, tendo em vista que os arts . 108, IV e 112 do CTN permitem a aplicação da eqüidade e a interpretação da lei tributária segundo o princípio do in dubio pro contribuinte. Precedente: REsp nº 494.080/RJ, Rel. Min . TEORI ALBINO ZAVASCKI, DJ de 16/11/2004. II – In casu, o Colegiado a quo, além de expressamente haver reconhecido a boa-fé do contribuinte, sinalizou a inexistência de qualquer dano ao Erário ou mesmo de intenção de o provocar, perfazendo-se, assim, suporte fáctico-jurídico suficiente a se fazerem aplicar os temperamentos de interpretação da norma tributária antes referidos. III – Ademais, apenas a título de registro, tal entendimento do Sodalício de origem, como cediço, não comportaria revisão por parte desta Corte Superior em face do óbice sumular nº 7 deste STJ. IV – Recurso especial desprovido
(STJ – REsp: 699700 RS 2004/0154557-1, Relator.: Ministro FRANCISCO FALCÃO, Data de Julgamento: 21/06/2005, T1 – PRIMEIRA TURMA, Data de Publicação: DJ 03 .10.2005 p. 140).
Surge, assim, uma contradição: por que há tratamento jurídico mais desvantajoso ao contribuinte que comete infração tributária do que nos casos de infração penal?
Afasta-se o argumento de que o Direito Penal deve possuir mais garantias porque envolve a liberdade, pois mesmo nos casos em que não há pena privativa de liberdade aplica-se o princípio do in dubio pro reo.
Ainda, observa-se que o princípio da presunção da inocência também é aplicável ao Direito Tributário Sancionador, resultando na imposição à Administração Pública o dever de provar a infração e presumir seu não cometimento.
Concluindo o raciocínio, o que se observa é que o esvaziamento das garantias do contribuinte decorre da vontade do legislador ou do próprio Poder Judiciário, em defesa do erário, de modo que a reflexão não visa abolir as infrações tributárias, essenciais ao combate à evasão fiscal, mas relembrar que o enfraquecimento de garantias, como o in dubio pro contribuinte, deve ser constantemente questionado.
Em matéria sancionatória, a forma como se interpreta a dúvida pode significar não apenas um debate teórico, mas a manutenção ou o afastamento de penalidades com reflexos econômicos concretos.
Por Patrick Pires de Lima Sikora
